Tribunal Supremo. Sala de lo Penal.
Sentencia 40/20

“El delito fiscal del artículo 305 CP es un delito especial que contiene en su regulación distintos supuestos típicos. En el tipo objetivo, el precepto comienza diciendo que se castiga al que «por acción u omisión, defraude a la Hacienda Pública», precisando luego que ello puede hacerse eludiendo el pago de tributos, cantidades retenidas o que se hubieran debido retener o ingresos a cuenta, obteniendo indebidamente devoluciones o disfrutando beneficios fiscales de la misma forma.

El empleo del verbo «defraudar» indica que siempre existirá un cierto engaño a la Hacienda Pública, lo que ha permitido afirmar que » lo que penalmente se sanciona no es la omisión de la declaración por sí misma, formalmente considerada, aislada de cualquier valoración. Ni tampoco el impago, entendido como omisión del ingreso material del dinero, si ha mediado una declaración veraz. Pues el tipo exige una conducta defraudatoria y no el mero incumplimiento de deberes tributarios. De esta forma, la omisión de la declaración solo será típica si supone una ocultación de la realidad tributariamente relevante».( STS nº 1505/2005, de 25 de noviembre).

En el mismo sentido, STS 737/2006, de 20 de junio o STS nº 209/2019, de 22 de abril. Pero ello no supone que el tipo objetivo exija una maquinación engañosa del mismo modo que lo exige la estafa, aunque en algunas de sus modalidades presenta similitudes estructurales con este delito. De otro lado, el delito fiscal incorpora una exigencia, generalmente considerada como condición objetiva de punibilidad, pues la conducta solo es punible si la cuota defraudada excede, en la actualidad, de 120.000 euros.

Teniendo en cuenta esta regulación, tratándose de defraudaciones tributarias, el principio de especialidad conduciría a la aplicación del artículo 305, sin que fuera posible recurrir a la aplicación del artículo 248 en caso de cuantías inferiores a la señalada. Ello no impide, sin embargo, considerar la posibilidad de calificar como estafa conductas que suponen la existencia de engaño sobre la propia existencia del obligado tributario para conseguir de la Hacienda Pública la entrega de cantidades de dinero en concepto de devolución.”